來源：中國會計視野論壇

發(fā)布時間：2018-02-13

 

關(guān)鍵審計事項段包括事項描述、審計應(yīng)對兩個段落，根據(jù)應(yīng)用指南第46段，注冊會計師可以在審計應(yīng)對段中描述下列要素：

（1）審計應(yīng)對措施或?qū)徲嫹桨钢校c該事項最為相關(guān)或?qū)υu估的重大錯報風險最有針對性的方面；

（2）對已實施審計程序的簡要概述；

（3）實施審計程序的結(jié)果；

（4）對該事項的主要看法。

應(yīng)對措施的披露見仁見智，此處僅討論注冊會計師在審計應(yīng)對中，與“實施審計程序的結(jié)果和對事項的主要看法”相關(guān)的披露問題。

根據(jù)1504號第十一條，（二）關(guān)鍵審計事項的應(yīng)對以對財務(wù)報表整體進行審計并形成審計意見為背景，注冊會計師不對關(guān)鍵審計事項單獨發(fā)表意見。 因此，注冊會計師似乎在披露事項描述和審計應(yīng)對之后，無需披露其他信息，以避免對關(guān)鍵審計事項單獨發(fā)表意見。但應(yīng)用指南第47段指出，為使預(yù)期使用者能夠 理解在對財務(wù)報表整體進行審計的背景下關(guān)鍵審計事項的重要程度，以及關(guān)鍵審計事項和審計報告其他要素（包括審計意見）之間的關(guān)系，注冊會計師可能需要注意用于描述關(guān)鍵審計事項的語言，使之：

（1）不暗示注冊會計師在對財務(wù)報表形成審計意見時尚未恰當決該事項。（2）將該事項直接聯(lián)系到被審計單位的具體情況，避免使用一般化或標準化的語言。

（3）能夠體現(xiàn)出對該事項在相關(guān)財務(wù)報表披露（如有）中如何應(yīng)對的考慮。（4）不對財務(wù)報表單一要素單獨發(fā)表意見，也不暗示是對財務(wù)報表單一要素單獨發(fā)表意見。

準則一方面要求注冊會計師“不對財務(wù)報表單一要素單獨發(fā)表意見，也不暗示是對財務(wù)報表單一要素單獨發(fā)表意見”，另一方面又要求注冊會計師“不暗示注冊會計師在對財務(wù)報表形成審計意見時尚未恰當決該事項。” 實務(wù)中很難把握。

事實上，有相當多的已披露審計報告中并未在審計應(yīng)對段披露實施審計程序的結(jié)論和會計師的看法。去年四大對A+H股出具的審計報告中，除普華外，其他外資所在審計應(yīng)對段大多都未披露審計程序?qū)嵤┑慕Y(jié)論。普華和部分內(nèi)資所披露了相關(guān)信息。樣本案例如下：

案例1：普華永道對福耀玻璃2016年財務(wù)報表出具的普華永道中天審字(2017)第 10019 號審計報告，對收入確認截止性風險的審計應(yīng)對，注冊會計師認為“根據(jù)我們所實施的審計程序，我們未發(fā)現(xiàn)影響合并財務(wù)報表的與收入確認截止性相關(guān)的重大差 異。”這句話從閱讀者的角度，注冊會計師認為被審單位與收入截止性相關(guān)的認定無重大錯報，似乎是對財務(wù)報表單一要素單獨（關(guān)鍵審計事項本身）發(fā)表了審計意見？

案例2：致同對石化油服2016年財務(wù)報告出具的致同審字（2017）第110ZA2938號審計報告，關(guān)鍵審計事項為應(yīng)用完工百分比法時，完工進度和預(yù)計總成本的確定。注冊會計師認為 “我們獲取的證據(jù)能夠支持管理層在確定完工進度及預(yù)計總成本時做出的判斷。”這句話從閱讀者的角度，似乎表明注冊會計師對被審計單位在應(yīng)用完工百分比法時，完工進度及預(yù)計總成本（關(guān)鍵審計事項本身）的恰當性發(fā)表了審計意見？

案例3：信永中和對京城股份 2016年財務(wù)報告出具的XYZH/2017BJJA30013號審計報告，對存貨跌價準備計提的審計應(yīng)對最后一句話“我們認為，根據(jù)所取得的審計證據(jù)， 管理層就存貨減值的計提是合理的”。這句話從閱讀者的角度，很明顯注冊會計師對被審計單位存貨減值準備計提（財務(wù)報表單一要素）單獨發(fā)表了意見？

可見相關(guān)措辭在實務(wù)中很難把握。此外，注冊會計師對關(guān)鍵審計事項作出的上述明示或者暗示認定，會不會被行業(yè)外的報表使用人不恰當?shù)拿撾x報表整體重要性水平使用，從而導致注冊會計師承受更多的審計責任，或者需就審計責任的認定在訴訟或其他情況下花費更多是成本？

因此，在“不對財務(wù)報表單一要素單獨發(fā)表意見，也不暗示是對財務(wù)報表單一要素單獨發(fā)表意見”和 “不暗示注冊會計師在對財務(wù)報表形成審計意見時尚未恰當決該事項。”二者之間，注冊會計師若無法把握恰當?shù)拇朕o，不披露“實施審計程序的結(jié)果”，或許是更好的選擇？

 

網(wǎng)友回帖：為避免因不恰當?shù)拿枋鲆鸬膱?zhí)業(yè)風險，一般不對“實施審計程序的結(jié)果”和“對該事項的主要看法”進行描述，特別要避免“未發(fā)現(xiàn)重大異常”、“認為管理層的 判斷和假設(shè)是合理的”等措辭。我們的審計意見已經(jīng)在報告第一段表明了，不需要再次對單一要素再發(fā)表意見，只要不暗示有尚未恰當解決的事項就可以了。

 

chenyiwei版主回帖：贊同主帖意見。我們對此問題的態(tài)度已很明確：只披露“事項描述”和“審計應(yīng)對”，不披露“實施審計程序的結(jié)果”和“對該事項的主要看法”。

 

會計雅苑補充：在2017年已經(jīng)披露的審計報告中，只有大華會計師事務(wù)所和天衡會計師事務(wù)所披露了實施審計程序的結(jié)果。

 

大華會計師事務(wù):

基于獲取的審計證據(jù)，我們得出審計結(jié)論，佳士科技公司管理層對存貨跌價準備的列報與披露是適當?shù)摹?/span>

基于獲取的審計證據(jù)，我們得出審計結(jié)論，佳士科技公司管理層對銷售收入的列報與披露是適當?shù)摹?/span>

基于獲取的審計證據(jù)，我們認為，寒銳鈷業(yè)管理層對收入確認符合企業(yè)會計準則及收入確認會計政策的規(guī)定，相關(guān)信息在財務(wù)報表附注中所作出的披露是適當?shù)摹?/span>

基于獲取的審計證據(jù)，我們認為，寒銳鈷業(yè)管理層對存貨認定是合理的，相關(guān)信息在財務(wù)報表附注中所作出的披露是適當?shù)摹?/span>

通過實施以上程序，我們認為管理層對非同一控制下企業(yè)合并涉及的長期股權(quán)投資價值所做出的評估和判斷是合理的，相關(guān)披露是恰當?shù)摹?/span>

通過實施以上程序，根據(jù)所取得的審計證據(jù)，我們認為管理層對集合資金信托計劃事項所做出的評估和判斷是合理的，相關(guān)披露是恰當?shù)摹?/span>

 

天衡會計師事務(wù)所：

根據(jù)我們所實施的審計程序及獲取的審計證據(jù)，我們認為舒泰神的收入確認符合其收入確認的會計政策。

通過實施以上程序和獲取的審計證據(jù)，我們認為管理層對應(yīng)收賬款壞賬準備所作出的評估和判斷不存在重大問題。