來源：稅海之星

 

內(nèi)容提要：“一帶一路”十周年，回顧國際稅務環(huán)境的變化，“走出去”企業(yè)需總結(jié)境外稅務風險的教訓，以便今后更好的應對和減少損失。筆者小結(jié)了“走出去”普遍的、典型的七種境外稅務風險并提出了相應的應對措施；“走出去”企業(yè)應該總結(jié)案例，推廣交流；建立和完善相應的具體制度和規(guī)定；中國內(nèi)資財稅所也應盡快“走出去”服務“走出去”企業(yè)；國家稅總還應對“走出去”企業(yè)加大支持和專業(yè)救濟。

關(guān)鍵詞：“一帶一路”“走出去”企業(yè) 稅務風險 防范措施 稅務稽查 稅務爭議

一、“一帶一路”下的稅務環(huán)境簡要回顧

2023年正值我國發(fā)起“一帶一路”倡議十年周年，十年來，我國的“一帶一路”倡議始終堅持共商、共建、共享原則，為推動構(gòu)建人類命運共同體、促進國內(nèi)、國際雙循環(huán)，取得了舉世矚目的成就。為促進資源全球合理配置，生產(chǎn)要素跨境有序流動，國際經(jīng)貿(mào)自由往來，我國在稅收方面也積極配合“一帶一路”倡議，同樣也取得了重大成就；由我國發(fā)起建立的“一帶一路”稅收征管合作機制（BRITACOM），合作機制理事會成員已增加至36個、觀察員增加至30個，“朋友圈”和影響力持續(xù)擴大。同時，在該合作機制下還建立了“一帶一路”稅收征管能力促進聯(lián)盟。2013年以來，我國共與20多個國家簽署或修訂了稅收協(xié)定，以亞洲、非洲、南美洲發(fā)展中國家為主要談簽對象，積極與“一帶一路”和國際產(chǎn)能合作重點國家開展稅收協(xié)定談判，目前，我國的稅收協(xié)定網(wǎng)絡已經(jīng)覆蓋了全球110多個國家和地區(qū)，且在絕大多數(shù)的雙邊稅收協(xié)定有措施機制的特殊約定，這為跨境投資創(chuàng)造了確定、有利的稅收法律環(huán)境。

但是，我國的“一帶一路”倡議，在近些年來也遭受到了前所未有的挑戰(zhàn)和困難。全球經(jīng)濟復蘇緩慢，尤其是后疫情時期，“一帶一路”沿線國家的財政困難，投資減緩。俄烏戰(zhàn)爭更是引起世界地緣政經(jīng)的改變，美歐打壓、遏制中國，各國貿(mào)易保護抬頭，大國博弈，競爭激烈。

與上述國際大環(huán)境相對應，我國“走出去”企業(yè)在“一帶一路”沿線國家所面臨的稅收環(huán)境，也發(fā)生了很大的變化，同樣面臨著巨大的挑戰(zhàn)和困難；如“一帶一路”沿線很多發(fā)展中國家都進行了完善稅制和加強征管，其中包括增加新的稅種，提高稅率，加強和提升現(xiàn)代化、信息化的源泉稅收征管手段，尤其是配合國際間反避稅合作，轉(zhuǎn)讓定價的納稅調(diào)整成為常態(tài)。而中國“走出去”企業(yè)也多成為了境外東道國，尤其是那些發(fā)展中國家當?shù)氐闹攸c稅源和征管對象，相關(guān)稅務檢查和稽查頻繁，稅收糾紛和爭議日益增多。與此同時，中國相關(guān)國家部委，如國務院發(fā)改委、國資委、商務部、財政部、國家稅務總局都對“走出去”企業(yè)提出了更高的境外依法、合規(guī)的經(jīng)營和管理要求，“走出去”企業(yè)的中國集團總部也加強了企業(yè)內(nèi)部財經(jīng)紀律與內(nèi)控的管控，境外稅務風險的防范，境外稅務依法、合規(guī)更是成為重中之重。對中國“走出去”企業(yè)來說，“一帶一路”的十周年發(fā)展實踐，既是我們總結(jié)經(jīng)驗，分享成果的時機，也是一個不斷試錯，吸收教訓的成長過程，特別是后者，更有助于“走出去”企業(yè)未來走得更遠，走的更穩(wěn)。

二、“走出去”企業(yè)的主要境外稅務風險及成因

“走出去”企業(yè)在境外風險很多，原因種種，其中有“走出去”企業(yè)自身對境外稅制了解和把握不透，管控失當?shù)膬?nèi)在原因。也有在東道國，尤其是在發(fā)展中國家，稅制不健全，執(zhí)法有腐敗的外部原因。筆者在此列舉如下具體七種主要的、典型的稅務風險并作簡要成因解析，以便相關(guān)者重視并以此關(guān)聯(lián)總結(jié)。

風險一：財稅調(diào)研不周全

有些“走出去”企業(yè)在項目投標前期，由于調(diào)研期間經(jīng)費不足，或是出于節(jié)省費用的考慮，往往以免費獲得的財稅資訊為主要參考資料，并沒有深入、細致和專業(yè)了解與把握東道國（項目所在國）的詳細稅法規(guī)定和實際操作情況。雖然前期在東道國做了一些調(diào)研，但是隨后東道國的稅法進行修訂和改變，“走出去”企業(yè)并沒有及時更新。特別是很多東道國的稅收法規(guī)與實際執(zhí)行存在著很大的差異，“走出去”企業(yè)需要投入人力和財力進行實地的實操詳盡調(diào)研，但往往都沒有做到。還有部分“走出去”企業(yè)對境外項目負責人的考核激勵機制存在著制度缺陷，價值取向上急功近利。境外項目負責人往往以盡快中標為目標，盡早獲取項目獎勵收入為動力，忽視長遠稅收風險，低估潛在的稅負。前期稅收調(diào)研不周全，就為隨后企業(yè)“走出去”預埋了很多潛在的稅務風險。

風險二：稅收優(yōu)惠缺保障

在“一帶一路”沿線國家，一般為了招商引資都頒布了各種形式的稅收優(yōu)惠政策，其稅收優(yōu)惠的導向有：吸引資金，對于政府援助項目，國際金融組織的優(yōu)惠貸款，東道國用國家信用擔保的貸款給與減免稅待遇；鼓勵產(chǎn)業(yè)，對于關(guān)乎東道國國計民生的大型基礎設施，或高科技企業(yè)給與減免稅待遇；特定地區(qū)，對于落后待發(fā)展的地區(qū)、經(jīng)濟開發(fā)區(qū)、經(jīng)濟開發(fā)園區(qū)給與減免稅待遇；當?shù)鼐蜆I(yè)，對于在東道國當?shù)卮罅空泄ぁ⒐蛦T、解決充分就業(yè)的企業(yè)給與減免稅待遇。一般來說，“走出去”企業(yè)在東道國有投資意向或在初期談判時，有一定的談判比較優(yōu)勢，可以力爭在東道國的相關(guān)減免稅待遇。但是有些“走出去”企業(yè)與東道國業(yè)主簽訂的種種稅收優(yōu)惠合同，往往因簽約時，不規(guī)范、不專業(yè)，沒有隨后的稅收優(yōu)惠待遇保障條款或調(diào)價機制，特別是因沒有隨后及時獲得東道國法定程序上的，權(quán)威認可的文件、批復或判案，東道國的基層稅務征稅或稽查機關(guān)往往對在合同上簽定的減免稅不予認可，最終“走出去”企業(yè)無法得到減免稅的保障和兌現(xiàn)。

風險三：合同稅負預估不足

很多境外項目在前期談判和投標時，沒有財稅專業(yè)人員的直接參與，而市場和商務人員往往缺乏對項目涉稅情況的深入分析和專業(yè)判斷，其在合同商務報價時，往往憑借以往項目估計稅負的經(jīng)驗、參考其他國別稅負的計算方法，并沒有將投標國別稅制的特殊性加以周到考慮或?qū)ζ洳顒e未做專項調(diào)整。“走出去”企業(yè)在東道國往往客觀存在實際發(fā)生，但在當?shù)仄髽I(yè)所得稅前不能列支的各項成本和費用，即所謂的成本、費用“硬缺口”，如在東道國當?shù)氐牧阈遣少徺M、前期調(diào)研費、項目公關(guān)代理費、中方外派人員在中國發(fā)放的工薪和社保費、中國總部為境外項目代墊資金的本金和利息、中國保險公司的保費、總部對境外項目的管理費、“隱性”分包商和合作方不合規(guī)的票據(jù)費用等。對于上述成本、費用的“硬缺口”，“走出去”企業(yè)需要逐項細化和量化，及時更新和調(diào)整相關(guān)的滾動預算，這樣才能做到有針對性的整體稅收規(guī)劃，若只是對境外項目的稅負做粗略的定性分析和估算，最終還是與實際發(fā)生的稅負差距甚遠。還有些“走出去”企業(yè)的市場負責人，因其考核及獎勵機制局限所致，往往會認為壓低報價和低估稅負，其結(jié)果最終會導致境外項目虧損，經(jīng)營失敗。

風險四：原始票據(jù)不合規(guī)、稅務檔案不齊全，外賬編制不規(guī)范

“內(nèi)賬”是“走出去”企業(yè)根據(jù)中國企業(yè)會計準則、財務制度、企業(yè)集團內(nèi)部財務管理辦理，集團內(nèi)部統(tǒng)一電算信息化系統(tǒng)進行財務核算和匯總的賬套。“外賬是東道國當?shù)刈怨靖鶕?jù)東道國的會計制度、財務規(guī)定、稅務法規(guī)制定的賬套，其主要目的是為當?shù)刈詴嫀熥鰧徲媹蟾婕霸诋數(shù)囟悇諜C關(guān)申報納稅、匯算清繳或稅務稽查所用。一般來說，“走出去”企業(yè)在東道國當?shù)毓镜耐赓~以內(nèi)賬為基礎，在對東道國與中國不同的財會、稅務差異進行相應的調(diào)整后編制而成。

于此同時，外賬的規(guī)范管理需要依賴合規(guī)票據(jù)審核及稅務檔案集中歸檔管理的扎實基礎工作。大多數(shù)“一帶一路”國家的票據(jù)印制和監(jiān)管還沒有完善信息化（如中國金稅系統(tǒng)），其原始票據(jù)有企業(yè)自行印制，形式各一，并沒有當?shù)囟悇諜C關(guān)的統(tǒng)一監(jiān)制。只要原始票據(jù)的稅務要素齊全就為合規(guī)；其中稅務要素包括公司注冊代碼、公司名稱、公司地址、聯(lián)系方式、納稅稅號（包括增值稅號）、明細摘要、價稅分別金額、簽名或印簽等。很多情況下，是在當?shù)劂y行或稅務征稅機構(gòu)進行票據(jù)合規(guī)的間接認證。因此，“走出去”企業(yè)財稅人員要進行專業(yè)復核和最終把控并給與相關(guān)者必要的輔導和培訓。但是，往往“走出去”企業(yè)并沒有做好原始票據(jù)的嚴格審核，導致出現(xiàn)“錯票”和“假票”的情況。稅務檔案的相關(guān)資料包括東道國當?shù)氐亩悇盏怯涀C，繳稅卡、當?shù)刎敹惒块T的免稅函、當?shù)貢嬍聞账膶徲媹蟾?、稅務申報表，完稅證明、代扣稅憑證，稅務機關(guān)的年度匯算清繳報告，稅務檢查或稽查的項目記錄和報告等。上述稅務檔案或是原件丟失，或是資料不全，或是不能集中管理，無法及時應對當?shù)囟悇諜z查和稽查的有力舉證。

由于原始票據(jù)和稅務檔案這兩項基礎不牢，加之外賬過度依賴外部當?shù)刂薪榇恚?ldquo;走出去”企業(yè)缺乏積極參與和了解，由此，外賬不規(guī)范，導致審計報告不實，納稅申報不準，隨后應對當?shù)囟悇諜z查非常被動，進而付出額外的稅負代價。

風險五：境外個稅查補多

在大多數(shù)發(fā)展中國家，由于當?shù)赝ㄘ浥蛎洝⑼鈪R管制、境外項目的臨時逗留等原因，中方外派員工不愿全額在東道國發(fā)放工資。一般是參考東道國的最低平均工資，發(fā)放部分工薪并繳納當?shù)匾蟮膫€稅和社保費。與此同時，由于大部分發(fā)展中國家的當?shù)毓ぷ鳌⑸顥l件比較艱苦，當?shù)刂袊疽话氵€給外派中方員工提供各種附加福利（fringe benefit），如免費提供集體住宿、伙食、交通、通訊、往返機票，甚至提供日常生活用品等。由此，東道國稅務機關(guān)往往比照或參考當?shù)貧W美同行公司員工工薪水準或中國同類工薪水準，認為中方外派人員名義工資過低，進行調(diào)增，進而補征個人所得稅。對于上述各項公司的附加福利，東道國稅務機關(guān)將認為應該依法進行當?shù)厥袌龌拓泿呕?，進而補征個人所得稅，甚至課征滯納金和罰款。近些年來，很多發(fā)展中國家也依照雙邊稅收協(xié)定，從中國稅務機關(guān)獲取情報互換，獲得中方外派員工在中國發(fā)放工薪和繳納個稅情況，或在CRS銀行信息交換中的獲取外派員工在中國的工薪信息，隨后進行納稅調(diào)整和大額補稅。

風險六：合作權(quán)責需理清

由于境外項目投標、融資、保險、資質(zhì)以及國別市場分工等原因，東道國業(yè)主（甲方）一般是向中國集團總部發(fā)標并與其簽訂總承包合同。中國集團總部作為總承包商在項目所在國注冊公司并申請單獨的納稅人稅號，而總承包商的分包商或合作方，在大多少特定情形下，并不在當?shù)刈怨竞蜕暾埗愄枺且?ldquo;隱性”方式，即以當?shù)乜偝邪痰姆缮矸菁凹{稅號來實際經(jīng)營和繳稅。由此，“隱性”分包商和合作方往往被其本位主義和眼前利益所困，在東道國并不嚴格進行稅務遵從，會預埋種種的稅務風險；例如；分包商的分包款以票充數(shù)，獲取當?shù)氐钠睋?jù)不合法、不合格，甚至以假票據(jù)沖抵分包款；分包商在東道國報關(guān)和清關(guān)時，不如實報關(guān)，甚至灰色清關(guān)；分包商的項目負責人私人帶入大額現(xiàn)金入境，公款私存，私款公用，逃避當?shù)劂y行在支付環(huán)節(jié)的代扣稅；分包商對統(tǒng)一票據(jù)匯總、統(tǒng)一制表、建立外賬缺乏配合和協(xié)調(diào)，對財稅資料和稅務檔案的存放，零散失控，各自為政，不能積極有效配合外部審計和應對稅務稽查；分包商甚至還要顯現(xiàn)獨立身份，如展現(xiàn)企業(yè)的獨立標識、統(tǒng)一工裝、公司名牌、對外獨立宣傳等，這將容易被當?shù)囟悇諜C關(guān)判斷為常設機構(gòu)并被單獨核定征稅。

對“隱性”分包商和合作方，若總承包方缺乏強有力的統(tǒng)一監(jiān)管和配合機制，其結(jié)果是總承包商將承擔額外的稅務遵從和全部的稅收稽查的壓力，最終導致稅務風險的失控和稅負極重。

風險七：稅務檢查應對弱，稅收爭議解決難

  “走出去”企業(yè)在東道國面對當?shù)囟悇諜z查，特別是面對突發(fā)稅務稽查時，往往不能有效應對，其中各種被動表現(xiàn)有：應對當?shù)囟悇諜z查或稽查的經(jīng)驗不足，往往以當?shù)厥袌鋈藛T出面，希望借助公關(guān)手段，息事寧人，甚至還可能引發(fā)腐敗案件和不利的社會輿論影響；當?shù)毓矩敹愘Y料不完善，票據(jù)不規(guī)范，稅務檔案不健全，自身舉證困難，辯解無力。由此導致應對方式上不專業(yè)，不有效，也不長遠。還有東道國當?shù)毓九c其中國總部溝通不暢，自行其是；總部也缺乏專家團隊到現(xiàn)場及時指導和跟進監(jiān)督；當?shù)毓疽矝]有適當、稱職的專業(yè)中介給與及時的專業(yè)指導和現(xiàn)場輔助。

“一帶一路”沿線國家大都司法相對獨立，對于稅收糾紛或爭議案件，一般采用的是法院訴訟判決，其耗時長，花費大，參照的案例法龐雜，“走出去”企業(yè)的當?shù)毓颈匦枰刚垖I(yè)稅務律師的出庭進行訴訟解決，“走出去”企業(yè)往往不能適應，被動應訴，久拖不決，最終補交大額稅款和被罰巨額滯納金，直接導致“走出去”企業(yè)境外項目的虧損，甚至影響到將來的既定業(yè)務的后續(xù)正常開展。

三、“走出去”企業(yè)境外風險應對及建議

鑒于上述種種境外稅務風險，“走出去”企業(yè)如何應對？其即需要從自身不斷總結(jié)教訓，提煉典型案例，做好今后的整改措施。更需要“走出去”企業(yè)建立和完善一套科學、系統(tǒng)和務實、有效的管理制度、規(guī)定、流程和操作方法，也要依賴中國內(nèi)資財稅專業(yè)中介“走出去”的鼎立相助，還有求助國家稅務總局的必要幫助和救濟。

(一）“走出去”企業(yè)需總結(jié)案例，及時擴大整改效應

對于境外上述種種稅務風險所付出的代價和教訓，特別是因“走出去”企業(yè)自身的過失，管理失控及外部專業(yè)意見的缺失而造成的稅收損失，“走出去”企業(yè)都應以典型案例進行事后的總結(jié)，并作整改方案和在集團內(nèi)部廣泛的交流。特別是對與一些典型稅案，如稅務檢查或稽查應對不當，舉證不利，自身基礎工作有漏洞的案例，應該進行復盤演練，向境外相關(guān)人員，相關(guān)項目的國家進行內(nèi)部討論、培訓和推廣，力戒和避免相同或類似的問題重犯或在其他國家再犯。但是，根據(jù)筆者以往的經(jīng)歷體會。“走出去”企業(yè)的上述種種稅務風險，具有普遍性，但是真正做到總結(jié)、整改和交流的“走出去”企業(yè)并不多，“教訓是從來不汲取教訓”。在此筆者特別強調(diào)：“走出去”企業(yè)必須要制定相關(guān)的《應對東道國稅務稽查的策略方法》以及《失敗稅案總結(jié)、整改、交流的規(guī)定》。該方法和規(guī)定應強調(diào)：在東道國當?shù)囟悇諜z查或稅務稽查結(jié)束后，當?shù)毓疽皶r獲取當?shù)囟悇諜C關(guān)的檢查或稽查書面報告；當?shù)毓疽獙⒓皶r將稅務檢查或稽查的結(jié)果作書面總結(jié)分析報告，提交給企業(yè)總部稅務管理部門。報告內(nèi)容應包括稅務清稅、檢查結(jié)果，對繳稅，罰款及滯納金情況進行緣由解釋和對應對過程的小結(jié)和分析。隨后要對稅務稽查應對不當，造成稅務損失的，應提出后續(xù)補救和整改措施；對于整改方案的具體措施要包括具體事項、落實責任人，完成節(jié)點等。對于失敗稅案總結(jié)及整改措施，也要在整理后，在企業(yè)集團內(nèi)部作相應的培訓、交流和推廣。因很多“走出去”企業(yè)失敗的稅案涉及到企業(yè)自身的商業(yè)機密，特別是有損企業(yè)自身的聲譽，因此，此類彌足珍貴的案例，不可能被外界知悉，更難被其他類似“走出去”企業(yè)的學習和借鑒。筆者在此呼吁；相關(guān)政府機構(gòu)，如國家稅務總局，中國注冊稅務師協(xié)會，甚至一些相關(guān)國際稅教學的院校，應該極力組織和收集此類“走出去”企業(yè)應對種種稅務風險不當、不利的典型案例，進行技術(shù)處理（如隱去企業(yè)名稱、具體國別機涉稅金額等敏感因素）和理論抽象及分析，以通用案例和技術(shù)分析的形式，向更多“走出去”企業(yè)進行宣介和警示。以此打破隔離的“企業(yè)墻”，推而廣之，使更多的“走出去”得一取經(jīng)受益。

（二）“走出去”企業(yè)需建立和完善相關(guān)境外稅務風險防范具體制度、規(guī)定和辦法

為了應對上述七項主要普遍的、典型的境外稅務風險，筆者建議：“走出去”企業(yè)應該遵循依法合規(guī)，務實擔當；減稅減費，賦能增值；事前參與，全程跟進；業(yè)務參與，重點有效的四項指導思想原則，根據(jù)企業(yè)自身情況制定相應的、具體的如下相關(guān)境外稅務管理制度、規(guī)定和實操方法。

（1）要依據(jù)投標階段或設立當?shù)毓厩捌诟顿M調(diào)研報告（財稅盡調(diào)報告）為基礎，然后根據(jù)東道國了解到的相關(guān)稅務實操做法，時時更新并補充相關(guān)財稅信息，進而制定最符合當?shù)毓緲I(yè)務情況的、簡明、實用的《國別財稅實操指南》；（2）要堅持走完東道國稅收優(yōu)惠所需的全部法定程序。一定要倒逼和要求東道國的業(yè)主（甲方）積極配合，力爭限期獲得具有東道國權(quán)威性、法定性的稅收優(yōu)惠形式；如總統(tǒng)令、總理令、財政部（稅務總署）的免稅函或免稅批復、議會（或國會）的決議或議案、最高法院判例或判案。另外，在稅收優(yōu)惠條款的表述上，要明確、具體和規(guī)范；要預設相關(guān)保留條款，以防將來東道國稅制和征管的改革或變動；特別是要專門設有對業(yè)主因稅負增加而作調(diào)價補償?shù)亩档讞l款；（3）走出去”企業(yè)集團總部財稅專家或相關(guān)人員必須提前積極參與境外項目的相關(guān)商務談判（如與東道國的業(yè)主、財稅機關(guān)、分包商的談判和溝通等），要制定集團內(nèi)部的《涉外經(jīng)濟合同稅務評審辦法》，并將相關(guān)涉稅條款的評審權(quán)責作為簽約的前提條件和必須程序。同時要細化和更新的境外項目的輪動預算，提前做好境外項目的整體稅收規(guī)劃方案，彌補相應的成本、費用“硬缺口”。還要完善境外市場負責人員的考核獎勵機制，對于先入市場，壓低稅負競價，還要有及時預警機制和應急方案；（4) 要建立《外賬編制規(guī)程》，提示東道國與中國不同的財務制度、會計準則、稅法規(guī)定差異內(nèi)容；外賬與內(nèi)賬之間的對應和勾稽關(guān)系；統(tǒng)一在東道國的會計核算及記賬方法,同時采用東道國相關(guān)政府認可和通用的外帳記賬軟件；外賬編制還要注意落實上述境外項目整體稅收規(guī)劃方案在賬務上的處理。還要建立《票據(jù)審核管理辦法》和《稅收檔案管理辦法》，該辦法要具體規(guī)定對外支付和內(nèi)部報銷要及時提供合法、合規(guī)的原始票據(jù)；對于不合法、不合規(guī)的票據(jù)，原則上不辦理付款或報銷手續(xù)。該辦法要規(guī)定稅務資料原件應長期（如十年）保留，稅務檔案應編制目錄，集中妥善在當?shù)乇９埽员蝗蘸箅S時被審計和稅務檢查隨時調(diào)用。調(diào)閱原件要有審批程序，歸還記錄。相關(guān)人員調(diào)動，輪崗要完成監(jiān)交手續(xù)。稅收檔案的管理，還要借助中國集團總部現(xiàn)有信息化管理手段，上傳相關(guān)資料在中國總部歸檔監(jiān)管。（5) “走出去”企業(yè)要完善中方外派人員的海外工薪發(fā)放和附加福利補貼制度，以及相關(guān)的個稅和社保的管理辦法。在發(fā)展中國家要盡可能將名義工資實體化，即中方外派員工最大可能在東道國當?shù)囟喟l(fā)放本幣工薪；要將一部分企業(yè)的附加福利進行貨幣化發(fā)放，即將海外補貼、津貼及當?shù)乇匾钪С觯ㄈ缣接H往返機票、當?shù)亟煌?、通訊及日常生活用品等費用）要以現(xiàn)金形式支付給中方外派員工個人，并在當?shù)乩U納個稅。同時要研習和遵守當?shù)囟惙ǖ木唧w要求和規(guī)定，要遵循“非現(xiàn)金，非直接受益，集利體福”的原則，力爭享受東道國當?shù)叵嚓P(guān)附加福利的免稅待遇。還要參考東道國當?shù)毓ば街笇Ь€，每年適度調(diào)高中方員工名義工薪。力爭降低東道國當?shù)貍€稅稽查補稅的風險，增大工薪稅前列支費用，減少企業(yè)所得稅。從根本和長遠發(fā)展來看，“走出去”企業(yè)還是要盡快工薪待遇國際化，用工當?shù)鼗?，也可積極推進與國際勞務派遣公司的密切合作，多渠道合法解決東道國當?shù)赜霉すぷ骱?、居留證、當?shù)貍€稅和社保繳納的困難和挑戰(zhàn)。（6）總承包商要制定詳細、可行的《“隱性”分包商和合作方的財稅管理辦法》，該辦法要在合同報價中明確分包商的稅負估算和分攤；總承包商要讓分包商提供或有稅負的擔保責任 （如提供銀行保函）；總承包商要對分包商的原始票據(jù)進行審核管理（如見票付款）；總承包商要給與分包商和合作方必要的、及時的指導和培訓；總承包商要領(lǐng)導和組織統(tǒng)一的核算和記賬；總承包商要對分包商的銀行資金專戶管理，加強監(jiān)督（如在銀行留存與分包商的雙方權(quán)簽人）；要規(guī)范財稅資料歸檔管理，要求分包商與合作方合力應對當?shù)囟悇栈?；?）“走出去”企業(yè)要制定《應對東道國稅務稽查和解決稅收爭議的策略》，其應對東道國稅務稽查的具體措施應當包括：境外當?shù)毓緫叨戎匾晼|道國稅務機關(guān)的非正常的稅務檢查或稽查，應在第一時間向當?shù)刎撠熑思翱偛繀R報稅務檢查或稽查的通知、時間、范圍和被要求提供的資料；就當?shù)囟惥忠筇峤坏馁Y料（尤其是某些敏感的資料），需要事先歸集和規(guī)整，當?shù)仨椖抗卷毤皶r提交給總部專家預審把關(guān)，同時要明確對外的固定財稅專業(yè)接口人；總部應及時派專業(yè)人員（如財稅及法務專家）親臨現(xiàn)場并協(xié)調(diào)相關(guān)資源，給與當?shù)毓炯皶r指導和最大支持，必要時還要聘請當?shù)貦?quán)威專業(yè)中介給與專業(yè)意見和現(xiàn)場輔助。向東道國當?shù)囟悇站痔峁┑乃邢嚓P(guān)資料都要力爭獲得當?shù)囟悇展賳T的書面簽收確認，同時在當?shù)毓疽舸鎻陀〖⑾蚩偛繀R報備案；其應對稅務爭議的解決策略是：應以公關(guān)為輔，專業(yè)支持，積極訴訟為主。“走出去”企業(yè)要有決心和耐心，舍得花費，聘請東道國當?shù)乇容^權(quán)威的律師事務所及有成功辦案的稅務律師，代表“走出去”企業(yè)在當?shù)胤ㄔ禾崞鹪V訟。“走出去”企業(yè)的當?shù)氐呢敹惾藛T，商務人員也要積極配合，提供相應財稅資料和數(shù)據(jù)，說明相關(guān)業(yè)務性質(zhì)，事實真相，保全和收集相關(guān)證據(jù)，節(jié)省訴訟費用并提高訴訟的效率。

上述七種相應的境外稅務風險防范的具體規(guī)定和方法，只是筆者的拋磚引玉，不可能覆蓋所有“走出去”企業(yè)的境外稅務風險。“走出去”企業(yè)還需要根據(jù)東道國當?shù)氐亩悇辗ㄒ?guī)，境外業(yè)務的實際情況，不斷補充和更新相關(guān)的境外稅務管理制度、規(guī)定、流程和辦法。其稅務管理越完備、越務實，“走出去”企業(yè)對境外稅務風險的防范和管控就越可行、越有效。

（三）需要中國內(nèi)資財稅專業(yè)中介“走出去”

在很多的發(fā)展中國家，當?shù)厣娑悓I(yè)服務中介服務不夠發(fā)達，分工不細，國際化程度不夠高，如很多當?shù)刂薪椴荒苡行У赜糜⑽慕涣?，很少有機構(gòu)能用中文溝通，其服務質(zhì)量更是參差不齊。由于在東道國的官方語言要求，加之當?shù)刎敹惙ㄒ?guī)的不同，有的國家還有必須當?shù)貙I(yè)中介代理的要求，因此，中國“走出去”企業(yè)一般都要委托東道國當?shù)氐膶I(yè)服務中介做代理記賬、年度審計、還有日常稅務申報、繳納和稅務年度清算。但是，要在這些發(fā)展中國家聘用專業(yè)可靠，能保守商業(yè)機密的涉稅專業(yè)服務中介并不容易。中國“走出去”企業(yè)需要耐心考察和不斷比較當?shù)厣娑悓I(yè)服務中介的背景和人員水平，慎重選擇。有時，還需要同時聘請不同的涉稅專業(yè)服務中介，在不斷的合作和磨合中，最終選定能夠長期合作的專業(yè)中介。特別是當“走出去”企業(yè)遭遇東道國當?shù)胤钦５亩悇栈榛驒z查時，“走出去”企業(yè)需要權(quán)威性的專業(yè)判斷意見和應對建議，甚至是親臨現(xiàn)場的應急相助。此時，在語言溝通、文化認同，行業(yè)洞悉方面，相關(guān)專業(yè)中介若能與“走出去”企業(yè)相互信任、緊密合作，特別專業(yè)中介是否能保守企業(yè)商業(yè)機密，保障信息安全就更顯至關(guān)重要。但是，在東道國的專業(yè)中介的現(xiàn)狀卻很難達到“走出去”的這種期望和要求，“走出去”企業(yè)更多情況下，是處于“病急亂投醫(yī)”，孤立無援的困境。急切期望有中國內(nèi)資財稅專業(yè)中介能夠在當?shù)亟o與及時、鼎力的支持。

由于在很多東道國當?shù)貨]有設立分所或沒有建立國際服務網(wǎng)絡，缺乏有經(jīng)驗的國際稅收專家，加之境外設點前期投入和收益的不確定性等原因，目前中國的內(nèi)資財稅事務所還未能真正“走出去”設點布局，也沒有真正可以服務“走出去”企業(yè)的國際化團隊，這與“走出去”企業(yè)遭遇上述種種境外稅務風險，亟待中國內(nèi)資專業(yè)中介支持和服務的現(xiàn)實需求嚴重脫節(jié)，不相匹配。

筆者建議：中國內(nèi)資財稅稅務所應抓住“一帶一路”倡議的大好時機，盡快在境外布局設點，聚集或共享國際稅實戰(zhàn)專家資源，鍛煉和提升國際稅團隊水平，特別是要充分利用好在中國地方人力資源和地域比較優(yōu)勢，外派中方專業(yè)人員先型進入到與我國接壤或周邊國家，或是到與中國有全方位合作伙伴的國家，與東道國當?shù)刂薪榛蚝献骰蛘衅府數(shù)貙I(yè)人員，設立東道國當?shù)氐?ldquo;中國服務小組（China desk）”，對接東道國當?shù)鼐奂闹匈Y“走出去”企業(yè)，主導量身定做的屬地財稅專業(yè)服務，開拓“一帶一路”具有中國特色和品牌的財稅專業(yè)服務的新天地！

在此，筆者也特別提醒：“走出去”企業(yè)的內(nèi)部財稅負責人和外部涉稅專業(yè)服務中介各有不可替代的角色和作用，應該互相尊重和配合，以產(chǎn)生合力。特別是外部專業(yè)中介的專業(yè)意見和分析，可作為“走出去”企業(yè)重要的專業(yè)參考依據(jù)，但并不能替代“走出去”企業(yè)的最終抉擇和具體落實執(zhí)行，后者是“走出去”企業(yè)內(nèi)部財稅負責人不可規(guī)避的責任和價值所在。

（四）求助國家稅總進行支持和救濟

“走出去”企業(yè)在解決境外重大稅收爭議或稅收糾紛時，還可以求助國家稅務總局進行支持和救濟。其中雙邊稅收協(xié)定下的磋商機制（MAP）、事先裁定（BAPA）及友好協(xié)商會談形式就是非常好的途徑。

在過去十年，國家稅總頒布了《稅收協(xié)定相互協(xié)商程序?qū)嵤┺k法》（國家稅務總局公告2013年第56號），適用于稅收協(xié)定解釋和執(zhí)行問題，如稅收居民身份認定、常設機構(gòu)判定及利潤歸屬、各類型所得征免稅等；也包括《關(guān)于完善預約定價安排管理有關(guān)事項的公告》（國家稅務總局公告2016年第64號）和《特別納稅調(diào)查調(diào)整及相互協(xié)商程序管理辦法》（國家稅務總局公告2017年第6號），適用于預約定價安排和轉(zhuǎn)讓定價相應調(diào)整等。在過去的十年里，國家稅總也曾與有關(guān)國家（地區(qū)）稅務主管當局開展了雙邊稅收協(xié)定下的相互協(xié)商500余例國（次），消除國際重復征稅150余億元，為跨境納稅人消除國際重復征稅280余億元，尤其是在轉(zhuǎn)讓定價的納稅調(diào)整方面，國家稅總已經(jīng)積累了很多成功的案例，為我國“走出去”企業(yè)避免雙重征稅，力爭到了應有的經(jīng)濟利益。

筆者在此建議：為了促進國家稅總盡快安排相關(guān)境外稅收爭議案件的雙邊協(xié)商，提高談判效率。“走出去”企業(yè)要主動、事先提供詳細、齊全的東道國的相關(guān)稅務爭議案件的資料，要做好稅務案件的事實認定、稅法依據(jù)和相關(guān)證據(jù)的說明和匯報。其中包括并不限于：東道國當?shù)胤ㄔ旱南嚓P(guān)判案文件（判決書），東道國當?shù)囟悇諜C關(guān)對相關(guān)稅務案件的處理意見和稅法依據(jù)，東道國當?shù)囟悇章蓭煹膶I(yè)分析報告，“走出去”企業(yè)相關(guān)的商務合同、審計報告及相關(guān)財務數(shù)據(jù)等。若是涉及到東道國的轉(zhuǎn)讓定價的納稅大額調(diào)整，“走出去”企業(yè)還應提供所在行業(yè)背景、產(chǎn)業(yè)特征、企業(yè)特點的專業(yè)分析報告及可比數(shù)據(jù)的參考資料。對于是非英語的小語種的官方語言，“走出去”企業(yè)還需提供上述資料的中文或英文翻譯件。另外，“走出去”企業(yè)還需特別注意提請啟動雙邊措施機制的時效和程序，時效是2年，不要錯過申請的時限，應先從省、直轄市、自治區(qū)提起申請，然后才能上升到國家稅總。

“走出去”企業(yè)還可以考慮通過國家稅總與東道國談簽雙邊事先裁定，給予跨國經(jīng)營一定的確定性，從而提前消除潛在的稅收爭議。雙邊事先裁定是一個類似雙邊預約定價協(xié)定，“走出去”企業(yè)就其未來年度的跨境關(guān)聯(lián)交易定價以及經(jīng)營利潤水平等事項，向交易涉及的中國及東道國兩國的稅務主管當局提出申請，兩國稅務主管當局依據(jù)稅收協(xié)定MAP條款，通過雙邊協(xié)商確認后達成的協(xié)議。“走出去”企業(yè)遵守執(zhí)行安排條款，兩國稅務主管當局則依照協(xié)議認可企業(yè)相關(guān)定價或經(jīng)營利潤水平。

十年來，國際稅務總局還向主要投資和經(jīng)貿(mào)往來的40多個國家使（領(lǐng)）館派駐100多名稅務官員，進一步推動與“一帶一路”沿線國家的稅收合作，助力“一帶一路”經(jīng)貿(mào)暢通。特別是近年來，在一些與我國是全方位戰(zhàn)略合作伙伴的國家，產(chǎn)生了一種友好協(xié)商會談的新的模式。該新模式是由稅務總局外派稅務官、中國駐東道國外經(jīng)商處（參贊）、中國企業(yè)商會成員、當?shù)刂敹愔薪槁?lián)合對接與東道國財稅政府機關(guān)，進行定期或不定期地協(xié)商會談，討論解決在東道國中資“走出去”企業(yè)集中的、具有代表性的稅務問題以及亟待解決的稅務爭議案件。如在巴基斯坦、柬埔寨，尼泊爾這種由兩國官方人員參與，由當?shù)刂袊髽I(yè)商會的企業(yè)成員直接申訴相關(guān)稅收問題或稅案，且有當?shù)貦?quán)威財稅中介給與參考專業(yè)意見，這種新型的模式與在東道國當?shù)胤ㄔ憾悇赵V訟解決相比，更加省時、省力和有效。“走出去”企業(yè)應高度注重這種新模式，求助國家相關(guān)駐外機構(gòu)推進解決境外稅收爭議和糾紛。

總之，“走出去”企業(yè)的境外稅務風險的防范和管控，需要企業(yè)、中介及國家的合力共治，絲路同行，稅海共榮，才能未來可期。

 

 

參考文獻：

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(3）梁紅星.中方外派人員境外個稅問題初探 (J) 注冊稅務師2022(6): 40-44

(4）梁紅星.完善境外項目總承包商與“隱性”分包商財稅管理若干建議 (N) 財會信報 2021-01-18(B5),2021-01-25(B5),2021-02-01(B5)

(5）梁紅星.中國內(nèi)資稅務事務所如何服務好“走出去”企業(yè) (J) 注冊稅務師 2019年(9)：67-69

(6）梁紅星.“走出去”企業(yè)如何與境外涉稅專業(yè)服務機構(gòu)合作 (J) 注冊稅務師 2023(7): 68-71

(7）熊艷 李巧郎 鄧睿.服務對外開放 推動合作共贏——新時代我國稅收協(xié)定工作十年回顧 (J) 國際稅收 2023(3):

 

作者梁紅星：國際稅實務資深專家，北京稅海之星國際稅工作室創(chuàng)始人，知名國際稅實務“稅海之星”微信公眾號群主