【新收入準(zhǔn)則應(yīng)用錦囊系列】合同合并對(duì)收入確認(rèn)的影響
文章來源：普華永道微信公眾號(hào)
發(fā)布時(shí)間：2020.10
隨著越來越多企業(yè)應(yīng)用財(cái)政部發(fā)布的新收入準(zhǔn)則，普華永道推出【新收入準(zhǔn)則應(yīng)用錦囊】，將以案例或問答形式為大家闡明新收入準(zhǔn)則相關(guān)會(huì)計(jì)處理。
1、【新收入準(zhǔn)則應(yīng)用錦囊】預(yù)計(jì)無法收回的合同價(jià)款是否會(huì)影響收入確認(rèn)金額
案例
大型設(shè)備制造企業(yè)銷售設(shè)備及提供安裝：兩份合同合二為一？
A公司從事大型設(shè)備的生產(chǎn)制造，并為客戶提供安裝調(diào)試服務(wù)。A公司生產(chǎn)的大型設(shè)備需要經(jīng)過安裝調(diào)試后才能使用，由于該設(shè)備的特殊性，安裝調(diào)試工作非常復(fù)雜，需要專業(yè)性強(qiáng)的技術(shù)人員參與，市場(chǎng)上除了A公司外無其他供應(yīng)商可以完成此設(shè)備的安裝調(diào)試。
2020年5月1日，B集團(tuán)同A公司簽訂了兩份合同，合同一的內(nèi)容是訂購一套大型設(shè)備，該設(shè)備價(jià)款為人民幣2千萬元；合同二的內(nèi)容是針對(duì)該設(shè)備的安裝調(diào)試服務(wù)，服務(wù)費(fèi)為人民幣100萬元，約定在設(shè)備送達(dá)B集團(tuán)后3日內(nèi)A公司需派出技術(shù)人員進(jìn)行上述設(shè)備的安裝調(diào)試。該設(shè)備于2020年6月10日送到B集團(tuán)，并由B集團(tuán)確認(rèn)簽收；A公司于2020年6月12日到達(dá)B集團(tuán)現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行設(shè)備安裝調(diào)試，并于2020年6月30日完成。假定兩份合同中所約定的對(duì)價(jià)都是公允的。
在新收入準(zhǔn)則下，企業(yè)與同一客戶（或該客戶的關(guān)聯(lián)方）同時(shí)訂立或在相近時(shí)間內(nèi)先后訂立的兩份或多份合同，在滿足下列條件之一時(shí)，應(yīng)當(dāng)合并為一份合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理……
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》
（2017年修訂）第七條
合同合并對(duì)收入確認(rèn)的會(huì)計(jì)處理的影響
識(shí)別合同是收入確認(rèn)五步法模型中的第一步。后續(xù)的識(shí)別履約義務(wù)（第二步）、確定和分?jǐn)偨灰變r(jià)格（第三和第四步）以及確定收入確認(rèn)的時(shí)間段/時(shí)點(diǎn)（第五步），都是建基于第一步所識(shí)別的合同，在本例中，也就是建基于經(jīng)合并后的合同。
本例中的合同合并后，原兩份合同中的承諾經(jīng)判斷僅構(gòu)成一個(gè)單項(xiàng)履約義務(wù)；原兩份合同中的合同對(duì)價(jià)將被合并在一起作為交易價(jià)格進(jìn)行考慮，并進(jìn)行后續(xù)的收入確認(rèn)。
實(shí)務(wù)中，也常常出現(xiàn)合同合并后，原來的兩份或多份合同中的承諾依然構(gòu)成幾項(xiàng)單獨(dú)的履約義務(wù)。此時(shí)，合同合并依然可能會(huì)對(duì)交易價(jià)格的確定和分?jǐn)偖a(chǎn)生影響，從而影響每項(xiàng)履約義務(wù)所對(duì)應(yīng)的收入確認(rèn)金額。
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定速遞
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（2017年修訂）第七條
企業(yè)與同一客戶（或該客戶的關(guān)聯(lián)方）同時(shí)訂立或在相近時(shí)間內(nèi)先后訂立的兩份或多份合同，在滿足下列條件之一時(shí)，應(yīng)當(dāng)合并為一份合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：
（一）該兩份或多份合同基于同一商業(yè)目的而訂立并構(gòu)成一攬子交易。
（二）該兩份或多份合同中的一份合同的對(duì)價(jià)金額取決于其他合同的定價(jià)或履行情況。
（三）該兩份或多份合同中所承諾的商品（或每份合同中所承諾的部分商品）構(gòu)成本準(zhǔn)則第九條規(guī)定的單項(xiàng)履約義務(wù)。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（2017年修訂）第九條
合同開始日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)合同進(jìn)行評(píng)估，識(shí)別該合同所包含的各單項(xiàng)履約義務(wù)，并確定各單項(xiàng)履約義務(wù)是在某一時(shí)段內(nèi)履行，還是在某一時(shí)點(diǎn)履行，然后，在履行了各單項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)分別確認(rèn)收入。
履約義務(wù)，是指合同中企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓可明確區(qū)分商品的承諾。履約義務(wù)既包括合同中明確的承諾，也包括由于企業(yè)已公開宣布的政策、特定聲明或以往的習(xí)慣做法等導(dǎo)致合同訂立時(shí)客戶合理預(yù)期企業(yè)將履行的承諾。企業(yè)為履行合同而應(yīng)開展的初始活動(dòng)，通常不構(gòu)成履約義務(wù)，除非該活動(dòng)向客戶轉(zhuǎn)讓了承諾的商品。
企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓一系列實(shí)質(zhì)相同且轉(zhuǎn)讓模式相同的、可明確區(qū)分商品的承諾，也應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)履約義務(wù)。
轉(zhuǎn)讓模式相同，是指每一項(xiàng)可明確區(qū)分商品均滿足本準(zhǔn)則第十一條規(guī)定的、在某一時(shí)段內(nèi)履行履約義務(wù)的條件，且采用相同方法確定其履約進(jìn)度。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》應(yīng)用指南（2018年修訂）
企業(yè)與同一客戶（或該客戶的關(guān)聯(lián)方）同時(shí)訂立或在相近時(shí)間內(nèi)先后訂立的兩份或多份合同，在滿足下列條件之一時(shí)，應(yīng)當(dāng)合并為一份合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：
（1）該兩份或多份合同基于同一商業(yè)目的而訂立并構(gòu)成一攬子交易，如一份合同在不考慮另一份合同的對(duì)價(jià)的情況下將會(huì)發(fā)生虧損；
（2）該兩份或多份合同中的一份合同的對(duì)價(jià)金額取決于其他合同的定價(jià)或履行情況，如一份合同如果發(fā)生違約，將會(huì)影響另一份合同的對(duì)價(jià)金額；
（3）該兩份或多份合同中所承諾的商品（或每份合同中所承諾的部分商品）構(gòu)成本準(zhǔn)則第九條規(guī)定的單項(xiàng)履約義務(wù)。兩份或多份合同合并為一份合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的，仍然需要區(qū)分該一份合同中包含的各單項(xiàng)履約義務(wù)。
