企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則下有關(guān)新型冠狀病毒疫情的會計(jì)考慮事項(xiàng)
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受近期發(fā)生的新型冠狀病毒疫情（“疫情”）及其迅速蔓延的影響，許多國家或地區(qū)均要求本地企業(yè)限制或暫停經(jīng)營活動，并實(shí)施了旅行限制和隔離措施。這些措施和政策給許多企業(yè)的經(jīng)營活動造成了（或預(yù)計(jì)會造成）不利影響。由于疫情仍在持續(xù)中，當(dāng)下難以對疫情造成的商業(yè)和經(jīng)濟(jì)影響的范圍及持續(xù)時間做出預(yù)測。因此企業(yè)在根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表時可能會遇到挑戰(zhàn)。本文旨在提醒企業(yè)在采用企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則編制截至2019年12月31日（資產(chǎn)負(fù)債表日）的財(cái)務(wù)報(bào)表時，在處理疫情的財(cái)務(wù)影響方面應(yīng)考慮的現(xiàn)有會計(jì)要求。本文所討論事項(xiàng)無法涵蓋所有情況，其適用性取決于每個企業(yè)的具體事實(shí)和情況。
資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)
根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第29號——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》的規(guī)定，對資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)和非調(diào)整事項(xiàng)的區(qū)分應(yīng)基于該事項(xiàng)是否為企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日存在的情況提供了證據(jù)。
疫情發(fā)生時間臨近資產(chǎn)負(fù)債表日，并一直延續(xù)至其后。對于已經(jīng)或預(yù)計(jì)會受到疫情或所采取措施影響的企業(yè)，管理層需要就這一系列事項(xiàng)中是否有事項(xiàng)以及哪些事項(xiàng)對企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表日存在的活動或其資產(chǎn)負(fù)債的狀況提供了證據(jù)做出判斷和評估。即使管理層得出結(jié)論認(rèn)為這些事項(xiàng)均不屬于調(diào)整事項(xiàng)，但由于其影響是重大的，企業(yè)仍需對事項(xiàng)的性質(zhì)及其財(cái)務(wù)影響的估計(jì)進(jìn)行披露。
我們的看法
企業(yè)的業(yè)務(wù)運(yùn)營和資產(chǎn)負(fù)債所受到的影響，大多不是疫情直接造成的，而可能是由于資產(chǎn)負(fù)債表日后政府為遏制疫情而采取的相關(guān)措施造成的。這些企業(yè)可得出結(jié)論認(rèn)為，該事項(xiàng)沒有為企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日存在的情況提供證據(jù)，因此將其作為非調(diào)整事項(xiàng)。但如果疫情及后續(xù)管控措施的影響是重大的，則企業(yè)應(yīng)對這些事項(xiàng)及其財(cái)務(wù)影響的估計(jì)（如切實(shí)可行）進(jìn)行披露，或?qū)ζ浜罄m(xù)的經(jīng)營狀況進(jìn)行定性描述，以便為財(cái)務(wù)報(bào)表使用者提供有用的財(cái)務(wù)信息。
持續(xù)經(jīng)營
《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第30號——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》要求管理層在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時，就企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力進(jìn)行評估。如果評估結(jié)果表明對持續(xù)經(jīng)營產(chǎn)生重大懷疑時，企業(yè)應(yīng)進(jìn)行相關(guān)披露。在評估持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是否適當(dāng)時，企業(yè)應(yīng)考慮所有關(guān)于未來的可獲取信息，評估涵蓋的期間應(yīng)包括自資產(chǎn)負(fù)債表日起至少12個月。該評估需在財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)報(bào)出日前執(zhí)行。
對于以持續(xù)經(jīng)營為基礎(chǔ)編制的2019年度財(cái)務(wù)報(bào)表，管理層應(yīng)在對持續(xù)經(jīng)營能力的評估中，考慮疫情對企業(yè)活動的現(xiàn)有和預(yù)期影響。疫情潛在影響的不可預(yù)測性，可能會導(dǎo)致對于企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大懷疑的重大不確定性。此種情形下，如果企業(yè)仍以持續(xù)經(jīng)營為基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表，則需要在其財(cái)務(wù)報(bào)表中披露導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大懷疑的影響因素以及企業(yè)擬采取的改善措施。
我們的看法
對于持續(xù)經(jīng)營評估，需要考慮的程度、得出的結(jié)論以及需要披露的程度將取決于具體事實(shí)和情況，因?yàn)椴⒎撬衅髽I(yè)都以同樣方式受到影響或受到同樣程度的影響。鑒于疫情仍在持續(xù)中且具有不確定性，企業(yè)可能需要對截至財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)報(bào)出日的評估進(jìn)行重大判斷和持續(xù)更新。
公允價(jià)值計(jì)量
《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第39號——公允價(jià)值計(jì)量》規(guī)定，公允價(jià)值計(jì)量是基于市場參與者在計(jì)量日當(dāng)前市場條件下可能做出的假設(shè)（包括對風(fēng)險(xiǎn)的假設(shè)）對退出價(jià)格的估計(jì)。
公允價(jià)值計(jì)量的目的是體現(xiàn)資產(chǎn)或負(fù)債基于計(jì)量日而非未來某日狀況的公允價(jià)值。盡管在計(jì)量日之后發(fā)生的事項(xiàng)和/或交易可能對估計(jì)計(jì)量日公允價(jià)值時的假設(shè)（尤其是不可觀察的假設(shè)）提供了洞察，但僅當(dāng)對計(jì)量日存在且市場參與者已知或可知的情況提供額外證據(jù)時，才會在公允價(jià)值計(jì)量中對假設(shè)進(jìn)行調(diào)整。
在對公允價(jià)值計(jì)量做出重要評估和判斷時，企業(yè)應(yīng)考慮哪些狀況和相應(yīng)假設(shè)是市場參與者已知或可知的。對公允價(jià)值計(jì)量的影響將取決于對疫情嚴(yán)重程度是否會影響市場參與者在資產(chǎn)負(fù)債表日的估值假設(shè)的評估。
我們的看法
公允價(jià)值計(jì)量的目標(biāo)是體現(xiàn)資產(chǎn)或負(fù)債基于計(jì)量日而非未來某日狀況的當(dāng)前價(jià)值。因此，企業(yè)應(yīng)考慮市場參與者在資產(chǎn)負(fù)債表日對疫情已知或可知的信息，以便確定該日的公允價(jià)值。
預(yù)期信用損失評估
《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》要求企業(yè)對未以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)進(jìn)行預(yù)期信用損失評估時，需要將關(guān)于過去事項(xiàng)、當(dāng)前狀況和對未來經(jīng)濟(jì)狀況的預(yù)測等合理且有依據(jù)的信息一并納入。上述評估應(yīng)基于資產(chǎn)負(fù)債表日的信息，并在適用時針對后續(xù)可獲取信息進(jìn)行調(diào)整。預(yù)期信用損失是通過評估一系列可能結(jié)果而確定的概率加權(quán)金額。
鑒于2019年12月31日之前已經(jīng)報(bào)告了初步的不明原因肺炎病例，因此在考慮準(zhǔn)則要求以概率加權(quán)方式納入對未來經(jīng)濟(jì)狀況的預(yù)測時，從技術(shù)角度來看，企業(yè)應(yīng)評估事件發(fā)生的可能性，前提是該事件會嚴(yán)重影響金融資產(chǎn)預(yù)期損失的估計(jì)。在評估預(yù)期信用損失時，管理層應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日考慮合理且有依據(jù)的信息。
企業(yè)應(yīng)提供定性和定量披露，以使財(cái)務(wù)報(bào)表使用者能夠了解信用風(fēng)險(xiǎn)對未來現(xiàn)金流量的金額、時間和不確定性的影響。
我們的看法
預(yù)期信用損失是通過評估一系列可能結(jié)果而確定的概率加權(quán)金額。疫情的影響可能會視企業(yè)的具體情況及其評估預(yù)期信用損失的方法而異。因此，在進(jìn)行評估時，管理層應(yīng)對過去事件、當(dāng)前狀況以及對未來經(jīng)濟(jì)狀況的預(yù)測進(jìn)行合理且有依據(jù)的考慮。
減值評估
《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》要求企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日評估非金融資產(chǎn)是否發(fā)生減值。僅當(dāng)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)和資產(chǎn)負(fù)債表日后收到的信息為資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在的情況提供了額外證據(jù)時，企業(yè)才應(yīng)在判斷減值跡象時考慮上述事項(xiàng)和信息。同樣，確定資產(chǎn)可收回金額時，僅當(dāng)資產(chǎn)負(fù)債表日存在此類情況，才應(yīng)考慮資產(chǎn)負(fù)債表日之后獲取的信息。以上評估應(yīng)基于對所有事實(shí)和情況的判斷。
當(dāng)基于資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定可收回金額時，預(yù)計(jì)的現(xiàn)金流量應(yīng)反映管理層對資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個經(jīng)濟(jì)情況的最佳估計(jì)。管理層對未來現(xiàn)金流量的預(yù)測或預(yù)算是否能夠在未來期間得以實(shí)現(xiàn)，將存在重大挑戰(zhàn)。由于很多資產(chǎn)（例如商譽(yù)）的剩余使用壽命是長期的，因此企業(yè)不僅應(yīng)考慮短期影響，還應(yīng)特別考慮長期影響。
當(dāng)前環(huán)境的不確定性越大，企業(yè)對所采用的假設(shè)、假設(shè)所依據(jù)的信息來源以及關(guān)鍵假設(shè)變更的影響（敏感性分析）進(jìn)行詳細(xì)披露的重要性就越大。
我們的看法
企業(yè)需要確定疫情于資產(chǎn)負(fù)債表日是否被視為減值跡象，如果是，則需要進(jìn)行減值測試。關(guān)于2019年12月31日進(jìn)行的減值測試，管理層需要注意，用于確定可收回金額的假設(shè)應(yīng)反映該日存在的狀況。企業(yè)需要考慮提供有關(guān)假設(shè)的詳細(xì)披露。
其他財(cái)務(wù)報(bào)表披露要求
《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第30號——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》還要求披露有關(guān)重要會計(jì)估計(jì)所采用的關(guān)鍵假設(shè)和不確定因素，包括可能導(dǎo)致下一個會計(jì)期間內(nèi)資產(chǎn)和負(fù)債的賬面金額發(fā)生重大調(diào)整的會計(jì)估計(jì)的確定依據(jù)。
對受到疫情直接和/或間接影響的企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表披露要求，將因財(cái)務(wù)影響的程度和信息的可獲取性而有所不同。比如，資產(chǎn)負(fù)債表日后某些資產(chǎn)的價(jià)值或可收回金額可能已低于其2019年12月31日的賬面金額。如果根據(jù)先前所述的指引將價(jià)值下降確定為非調(diào)整事項(xiàng)，則企業(yè)不調(diào)整賬面金額，而是在可以合理估計(jì)的情況下披露該事實(shí)及其財(cái)務(wù)影響。再比如，因?yàn)橐咔檫€可能產(chǎn)生企業(yè)以前未確認(rèn)或披露的義務(wù)或不確定性，則需要考慮是否在財(cái)務(wù)報(bào)表中披露額外信息，以解釋疫情對預(yù)計(jì)負(fù)債和或有資產(chǎn)/負(fù)債等的影響。
對于下一季度報(bào)告時間表接近年度財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)報(bào)出日的企業(yè)，有可能在報(bào)出年度財(cái)務(wù)報(bào)表時已獲得有關(guān)疫情影響的定量財(cái)務(wù)信息。在這種情況下，如果影響重大，企業(yè)應(yīng)考慮在其年度財(cái)務(wù)報(bào)表中提供此類定量信息披露。
我們的看法
企業(yè)需要考慮疫情對其業(yè)務(wù)造成不利影響的程度，并充分披露具有重大估計(jì)不確定性的資產(chǎn)和負(fù)債的信息，以便使用者更好地了解財(cái)務(wù)影響。
其他會計(jì)估計(jì)
除上文列舉的事項(xiàng)外，根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，管理層還需要做出以下重要會計(jì)估計(jì)，此類估計(jì)通常包括管理層對未來能否收回資產(chǎn)和清償負(fù)債的假設(shè)。
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《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》（2006）規(guī)定的銷售折扣和銷售退回；或《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》（2017）規(guī)定的與客戶簽訂的合同收入的可變對價(jià)和相關(guān)限制 -
《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第1號——存貨》規(guī)定的存貨可變現(xiàn)凈值 -
《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第18號——所得稅》規(guī)定的遞延所得稅資產(chǎn)的可收回性 -
根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》和《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第21號——租賃》（2018）確定的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和使用權(quán)資產(chǎn)的折舊/攤銷年限和預(yù)計(jì)凈殘值 -
根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第13號——或有事項(xiàng)》確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債，如虧損合同等
